Учет налогов основных средств

Предлагаем ознакомиться с темой: Учет налогов основных средств, которая описана доступным языком. Все вопросы вы можете задать нашему дежурному юристу.

Налоговый учет основных средств регулируется главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ), которая не дает такого единого определения ОС, как указанный бухгалтерский стандарт ПБУ 6/01.

Однако если проанализировать требования, выдвигаемые статьями 256 и 257 НК РФ, то становится понятным, что общие принципы бухгалтерского и налогового учета основных средств, практически одинаковы. Следовательно, чтобы не допускать разрыва между данными обоих учетов бухгалтер производственной организации должен во всех возможных случаях использовать одинаковые методы оценки ОС, установление сроков полезного использования, начисления амортизации, и тому подобное, тем более что некоторые различия, существующие в учетах, преодолеть совсем несложно.

НК РФ подразделяет основные средства на амортизируемые и неамортизируемые. Кроме того, в целях налогового учета амортизируемые основные средства делятся на две группы: подлежащие амортизации и не подлежащие амортизации (перечень основных средств, не подлежащих амортизации, приведен в пункте 2 статьи 256 НК РФ).

Амортизируемыми основными средствами являются те, стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Причем в отличие от бухгалтерского учета глава 25 НК РФ вводит стоимостной критерий отнесения имущества к амортизируемому, который составляет 10 000 рублей.

Основные средства стоимостью до 10 000 руб. включительно амортизируемыми не являются, а их стоимость подлежит единовременному включению в состав материальных расходов в момент ввода в эксплуатацию (согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ). Обратите внимание, что это правило является обязательным. Напомним, что в бухгалтерском учете аналогичный порядок списания стоимости основного средства на затраты может быть применен только в том случае, если он закреплен в учетной политике. Следовательно, чтобы не возникало различий, в бухгалтерском учете необходимо использовать правило налогового учета.

Срок полезного использования амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию в соответствии классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Причем, как мы уже отметили, в пункте 1 данного Постановления указано, что данная классификация может использоваться и для целей бухгалтерского учета.

Данный документ содержит сроки, в течение которых следует амортизировать то или иное ОС для целей налогообложения прибыли.

Основные средства принимаются к налоговому учету также как и в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости, порядок определения которой установлен статьей 257 НК РФ:

«Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, — как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктом 8 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом».

То есть, на первый взгляд, правила формирования первоначальной стоимости ОС в бухгалтерском и в налоговом учете, одинаковы. Однако по ряду некоторых моментов глава 25 НК РФ содержит в отношении ОС несколько иные правила, приводящие к возникновению неустранимых различий между данными бухгалтерского и налогового учета. Например, таковыми являются правила учета процентов по заемным средствам, привлеченным на приобретение основного средства.

Напомним, что в бухгалтерском учете проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения основных средств, начисленным до принятия объекта к учету, подлежат отнесению на его первоначальную стоимость (пункт 8 ПБУ 6/01). В налоговом же учете, такие проценты признаются внереализационными расходами (статья 265 НК РФ). В связи с этим, у организации, использующей для приобретения ОС заемные средства, первоначальная стоимость в бухгалтерском учете, практически всегда будет отличаться от первоначальной стоимости в налоговом учете. Исключение составляет лишь случай, когда заемные средства не носят целевого характера. В этом случае начисленные проценты в бухгалтерском учете будут включаться в состав операционных расходов, что позволяет сблизить данные бухгалтерского и налогового учета.

Рассмотрим на примере.

Пример.

Для приобретения производственного здания мебельная фабрика ООО «Краснодеревщик» взяла в банке целевой кредит в размере 2 000 000 рублей под 24 % годовых. Кредит получен 10 апреля 2005 года. Стоимость здания — 2 000 000 рублей (без НДС). Оплата за здание произведена 12 апреля 2005 года. Передача объекта недвижимости по акту приема-передачи произведена 15 апреля 2005 года. Документы на государственную регистрацию поданы 12 мая 2005 года. Свидетельство о государственной регистрации получено 20 мая 2005 года. Расходы, связанные с государственной регистрацией, составили 7 500 рублей.

В бухгалтерском учете ООО «Краснодеревщик» должны быть сделаны следующие проводки:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей

Содержание операции

Дебет

Кредит

Апрель 2005 года

2 000 000

Получен целевой кредит на приобретение объекта недвижимости

2 000 000

Произведена оплата за объект недвижимости

2 000 000

Объект недвижимости передан по акту приема-передачи

27 616,43

Начислены проценты по кредиту за апрель

24: (365:100) х 2000 000 х 21

Май 2005 года

7 500

Оплачены расходы, связанные с государственной регистрацией объекта недвижимости

2 035116,43

После получения документов о государственной регистрации объект недвижимости принят к учету в качестве основного средства.

Первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском учете ООО «Краснодеревщик» составила 2 035116,43 рубля, так как в соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 под ней понимается сумма фактических затрат организации на приобретение ОС. В нашем примере первоначальная стоимость сформировалась исходя из покупной стоимости, расходов на государственную регистрацию и процентов по кредиту, начисленных до принятия здания к учету в составе основных средств.

В целях же налогового учета проценты по кредиту в первоначальную стоимость здания не включаются, поэтому первоначальная стоимость здания в налоговом учете ООО «Краснодеревщик» составила 2 007 500 рублей.

Помимо процентов по заемным средствам, расходами, которые в налоговом учете не включаются в первоначальную стоимость основных средств, будут являться расходы по страхованию имущества, суммовые разницы, если оплата основных средств, производится в рублях, а цена договора купли-продажи ОС привязана к валютному эквиваленту.

Не стоит забывать и о том, что некоторые расходы в целях налогообложения прибыли принимаются только в пределах норм, например, расходы на командировки (в части суточных).

Поэтому бухгалтеру производственной организации при принятии к учету основных средств, поступающих на предприятие, следует подробно проанализировать все затраты, которые произведены в связи с приобретением того или иного объекта ОС. Ведь если первоначальная стоимость основного средства складывается исключительно из сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику, то она будет одинакова и в налоговом и в бухгалтерском учете. Если же при приобретении основных средств организация несет какие-то дополнительные расходы, то вероятность расхождения между данными бухгалтерского и налогового учетов, велика.

Пример.

Целлюлозно-бумажный комбинат (ЦБК), приобрел в январе 2005 года плоскосеточную бумагоделательную машину стоимостью 129 800 рублей (в том числе НДС – 19 800 рублей) и ввел ее в эксплуатацию в этом же месяце. Учетной политикой предусмотрено, что лимит стоимости основных средств в организации составляет 10 000 рублей, и ОС стоимостью менее 10 000 рублей списываются на затраты производства в соответствии с правилами налогового учета. Срок полезного использования в целях бухгалтерского учета устанавливается в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 1 января 2002 года №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Способ начисления амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете – линейный.

Согласно указанному Постановлению данное оборудование (код 14 2929010) можно отнести к шестой амортизационной группе. Согласно данному документу срок службы для этой группы машин и оборудования составляет от 10 до 15 лет. Организацией принято решение списывать данное оборудование в течение 10 лет и двух месяцев.

В бухгалтерском учете ООО «Краснодеревщик» данные хозяйственные операции отражены следующим образом:

Корреспонденция счетов

Сумма, рублей

Содержание операции

Дебет

Кредит

Январь 2005 года

110 000

Приобретена бумагоделательная машина

19 800

Учтен НДС, предъявленный к оплате поставщиком данного оборудования

129 800

Произведена оплата поставщику оборудования

110 000

Принято к учету оборудование в составе ОС

19 800

Принят к вычету НДС по введенному в эксплуатацию основному средству

Ежемесячно с февраля 2005 года до истечения срока полезного использования

Признаны в составе производственных расходов амортизационные отчисления

(110 000 рублей :122 месяца)

Как видно из примера, применение одинаковых методов дает одинаковые показатели по первоначальной стоимости ОС и сумме начисленной амортизации и в бухгалтерском и в налоговом учете.

Для справки:

Если бы ООО «Краснодеревщик» для целей бухгалтерского учета срок полезного использования данного ОС определяло исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 года №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР», то это неизменно привело бы к образованию разрыва между данными бухгалтерского и налогового учета. Поясним: в соответствии с указанным Постановлением годовая норма амортизации по такому оборудованию составляет 5,3%. Исходя из этого, ежемесячная норма амортизации, начисляемая в бухгалтерском учете, составит 485,83 рубля, то есть в бухгалтерском учете полное списание данного оборудования произойдет практически только через 19 лет. К подобному разрыву приведет и использование в бухгалтерском учете отличного от линейного метода начисления амортизации.

ОСНО: налог на прибыль

В налоговом учете основные средства, приобретенные за плату, отражайте по первоначальной стоимости.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении поступления основных средств, приобретенных за плату

14 января для хранения готовой продукции на складе ООО «Альфа» купило стеллаж. По условиям договора стоимость стеллажа составила 160 000 руб. (в т. ч. НДС – 24 407 руб.). Доставку стеллажа в организацию осуществляла транспортная компания по договору. Стоимость услуг транспортной компании составила 1180 руб. (в т. ч. НДС – 180 руб.).

20 января стеллаж был установлен на складе готовой продукции, где его начали использовать.

В учетной политике «Альфы» для целей бухучета установлено, что имущество стоимостью свыше 40 000 руб. включается в состав основных средств. Для приема поступающих основных средств в организации создана комиссия.

При оформлении поступления стеллажа бухгалтер заполнил акт по форме № ОС-1. Основанием для его заполнения была товарная накладная по форме № ТОРГ-12, полученная от поставщика. Поскольку у поставщика стеллаж учитывался как товар, при составлении акта бухгалтер заполнил все разделы, кроме реквизитов поставщика и разделов «Сведения о состоянии объекта основных средств на дату передачи» и «Сдал». Так как стеллаж не содержит драгоценных металлов, раздел «Содержание драгоценных материалов (металлов, камней и т. д.)» бухгалтер также не заполнил.
В строке «Дата составления акта» бухгалтер написал «14 января». В строке «Дата принятия к бухгалтерскому учету» – «20 января». При принятии на учет стеллажа ему был присвоен инвентаризационный номер «102».

В бухучете «Альфы» сделаны такие проводки.

14 января:

Дебет 08 Кредит 60
– 136 593 руб. (160 000 руб. – 24 407 руб. + 1180 руб. – 180 руб.) – отражены затраты на приобретение стеллажа;

Дебет 19 Кредит 60
– 24 587 руб. (24 407 руб. + 180 руб.) – учтен входной НДС по приобретенному стеллажу.

20 января:

Дебет 01 субсчет «Основное средство в эксплуатации» Кредит 08
– 136 593 руб. – введен в эксплуатацию стеллаж;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 24 587 руб. – принят к вычету НДС по приобретенному стеллажу.

В налоговом учете бухгалтер включил стеллаж в состав амортизируемого имущества по первоначальной стоимости 136 593 руб.

Со следующего месяца после ввода объекта в эксплуатацию начните начислять амортизацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль единовременно списать в расходы стоимость основного средства, бывшего в эксплуатации? Организация применяет линейный метод амортизации. Нормативный срок службы приобретенного основного средства истек.

По мнению Минфина России, единовременное списание возможно, если срок, в течение которого основное средство использовал предыдущий собственник, превышает срок, указанный в Классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 (п. 7 ст. 258 НК РФ).

Если в результате зачета срока получается отрицательная величина, покупатель должен определить срок полезного использования, исходя из того, как долго это основное средство планируется еще эксплуатировать (с учетом техники безопасности и других фактов) (абз. 2 п. 7 ст. 258 НК РФ). Причем организация вправе установить срок, не превышающий 12 месяцев. Это соответствует позиции контролирующих ведомств, высказанной в письмах Минфина России от 3 августа 2005 г. № 03-03-04/1/142, УФНС России по г. Москве от 2 апреля 2008 г. № 20-12/031693 и от 16 февраля 2007 г. № 20-12/014722. Тогда объект имущества можно будет списать на затраты единовременно на основании статей 254 и 256 Налогового кодекса РФ.

Ранее в письмах УМНС России по г. Москве от 18 августа 2004 г. № 26-12/54016 и от 28 ноября 2003 г. № 26-12/66552 высказывалась иная точка зрения. Если имущество изначально считалось амортизируемым, новый собственник должен его списывать в течение как минимум года (п. 1 ст. 256 НК РФ).

В такой ситуации организации необходимо самой принять решение относительно порядка учета в расходах имущества, бывшего в эксплуатации. При этом следует учитывать, что позиция финансового ведомства имеет приоритет по сравнению с позицией налоговой службы, поскольку согласно налоговому законодательству инспекторы обязаны руководствоваться в работе письменными разъяснениями Минфина России (подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль в стоимость оборудования включить единовременный лицензионный платеж за пользование программой, необходимой для его работы?

Да, можно.

Стоимость лицензии на право пользования программой – это расход, который напрямую связан с приобретением основного средства и возможностью его эксплуатации. Поэтому единовременный лицензионный платеж учтите в первоначальной стоимости приобретенного оборудования. Такой вывод следует из совокупности норм пункта 1 статьи 257 и подпункта 8 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Аналогичная точка зрения отражена в письмах ФНС России от 13 мая 2011 г. № КЕ-4-3/7756 и от 29 ноября 2010 г. № ШС-17-3/1835.

ОСНО: НДС

После того как основное средство будет принято на учет, входной НДС принимайте к вычету (ст. 171 НК РФ). При этом одновременно должны быть соблюдены другие условия.

Если организация выполняет как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции и основное средство используется в обоих видах деятельности, входной налог со стоимости основного средства нужно распределить (п. 4 ст. 170 НК РФ).

УСН

Организации, применяющие упрощенку, обязаны вести бухучет в полном объеме (ст. 2, 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Поэтому при отражении в бухучете поступления основных средств, приобретенных за плату, применяйте такие же правила, как и при общей системе налогообложения.

Об особенностях учета основных средств, приобретенных за плату, при упрощенке см. Как на УСН учесть поступление основных средств и нематериальных активов.

ЕНВД

Организации – плательщики ЕНВД обязаны вести бухучет и сдавать отчетность в полном объеме (ст. 2, 6 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Поэтому при отражении в бухучете поступления основных средств, приобретенных за плату, применяйте такие же правила, как и при общей системе налогообложения.

Читайте так же:  Иск о снижении алиментов

На расчет ЕНВД операции, связанные с поступлением, движением и выбытием основных средств, не влияют (п. 1 ст. 346.29 НК РФ).

ОСНО и ЕНВД

Операцию по приобретению основного средства учитывайте по правилам того режима налогообложения, в деятельности на котором оно используется.

Если имущество одновременно используется в обоих видах деятельности, то амортизационные отчисления по нему и суммы входного НДС нужно распределить.

Такой порядок установлен пунктами 4 и 4.1 статьи 170, пунктом 9 статьи 274 и пунктом 7 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ.

Подробнее об этом см.:

  • Как учесть расходы при совмещении ОСНО и ЕНВД;
  • Как принять к вычету входной НДС при раздельном учете облагаемых и необлагаемых операций.

Налог на имущество

Со следующего месяца после принятия объекта основных средств к учету (отражения на счете 01 или 03) включите его стоимость в базу по налогу на имущество – при условии, что он принят на учет в качестве объекта основных средств до 1 января 2013 года (п. 1 ст. 374 НК РФ). Движимое имущество, принятое на учет в качестве объекта основных средств с 1 января 2013 года, не признается объектом обложения налогом на имущество (подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ). Поэтому, если движимое имущество принято организацией к учету в качестве основных средств в 2013 году, исчислять налог на имущество с его стоимости не нужно.

Приобретение ОС у граждан

Если организация приобретает основное средство у гражданина, то на выплаты, перечисленные ему, не начисляйте:

  • взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (ч. 3 ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ);
  • взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ).

Ситуация: нужно ли удержать НДФЛ с доходов гражданина (не являющегося предпринимателем) от продажи основного средства? Организация приобретает основное средство у гражданина, который не является ее сотрудником.

 Нет, не нужно.

По общему правилу доходы граждан от реализации имущества, принадлежащего им на праве собственности, облагаются НДФЛ (ст. 209, 210 НК РФ).

При этом рассчитать и заплатить налог с доходов, полученных от продажи имущества (основных средств), гражданин должен самостоятельно (подп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ).

Следовательно, организация при покупке основных средств у гражданина не является по отношению к нему налоговым агентом, а значит, не должна рассчитывать и удерживать НДФЛ с доходов гражданина от продажи принадлежащего ему имущества (п. 2 ст. 226 НК РФ).

О порядке отражения в бухучете данной операции см. Как в бухгалтерском учете отразить приобретение основных средств за плату.

Основные средства являются важным инструментом для получения дохода в любом виде бизнеса. Поэтому правильно поставленный учет налогов от них – один из гарантов успешного развития компании.

Учет налогов основных средств

С прошлого года в налоговом учете ОС произошли некоторые изменения, а именно изменилась нижняя пороговая цена первичной стоимости с 40000 до 100000 руб. Поэтому ОС дешевле 100000:

  • При его использовании отражается в производственных или реализационных расходах.
  • Ведется раздельный учет по срокам ввода в эксплуатацию: до 2016-го года и после.
  • Во втором случае амортизация не начисляется.
  • Те не менее в бухучете данные объекты отражаются как основные средства.

Но в любом случае в налоговом учете ОС компанией должны быть отражены следующие моменты:

  • Первоначальная стоимость.
  • Срок полезного применения.
  • Амортизация.
  • Убытие из учета как ОС: списание, ликвидация или продажа.

Первоначальная стоимость

Учет налогов основных средств 95

На формирование правильной стоимости ОС к моменту принятия на учет влияют:
  • Стоимость покупки.
  • Государственные (таможенные и другие) сборы и пошлины.
  • В некоторых случаях входной НДС.
  • Транспортные расходы.
  • Расходы на подготовку ОС к работе, например, пуско-наладка.

Срок полезного применения

Для признания объекта ОС он должен быть более года. Он определяется:

  • Выбором подходящей амортизационной группы в классификаторе основных средств по наименованию и назначению.
  • Назначение компанией срока применения для своего ОС в рамках СПИ данной группы.
  • Если это сделать не удалось, то срок придется рассчитывать самостоятельно на основании имеющихся аналогов и технической документации.

Амортизация

Со следующего за вводом ОС в эксплуатацию месяца, начинается начисление амортизации на него, то есть списание части первоначальной стоимости объекта. Рассчитывается она одним из способов:
  1. Линейным, или иначе с каждого объекта отдельно. Что применяется для всех групп амортизации, а обязателен только для 8-ой и 9-ой.
  2. Нелинейным, при котором расчет можно делать на всю группу. Это можно делать только с 1-ой по 7-ую группы.

Особенности:

  • При консервации основного средства на более 3-х месячный период амортизация не начисляется.
  • В начале года компания вправе поменять способ расчета.
  • При условиях жесткой эксплуатации оборудования для расчета применяется повышающий коэффициент.

Особенности при разных СН

Налоговый учет ОС в каждом из действующих режимов налогообложения имеет свои особенности. Рассмотрим это подробнее.

ОСНО

Общая система подразумевает максимальную налоговую нагрузку на фирму. Касательно основных средств, в данном случае проявляется следующее:
  • По не амортизируемым ОС в бухучете амортизация считается, а в налоговом не учитывается.
  • Если объекты временно не используются, но в дальнейшем их работа запланирована, начисления учитывают. Если дальнейшее их использование под вопросом, то нет.
  • НДС включается в первоначальную стоимость, проценты по кредитам – нет.
  • Изменить стоимость имущества для налогообложения может только модернизация, реконструкция или доработка. Простая переоценка ни в коем случае.
  • Дополнительные вложения включаются в расходы в качестве амортизационной премии от 10% до 30% в зависимости от группы.

УСН

Учет налогов основных средств 21

Если это схема «Доходы», то расходы для налогообложения не учитывают, и уменьшить величину налогов за их счет невозможно, но учет ОС надо. Он фиксирует остаточную стоимость имущества.

При схеме «Доходы минус расходы», стоимость имущества определяется:

  • Если оно было приобретено уже на «упрощенке», то она определяется по обычной схеме.
  • Если до перехода с ОСНО, то по остаточной с учетом амортизации.
  • С ЕСХН – по остаточной, с учетом расходов по сельхозналогу.
  • С ЕНВД – по остаточной, с учетом начисленной амортизацией.
  • С УСН «Доходы» — не определяется.

ЕСХН

  • Оборудование принимается к учету по первоначальной оценке.
  • Амортизация выплачивается весь период его полезного применения.
  • Расходы, произведенные на ОС, принимаются и признаются в течение последнего дня налогового (или иначе отчетного) периода целиком.

ЕНВД

Так как в данном случае для погашения обязательств перед государством является вмененный (установленный) доход, поэтому на налоговую базу амортизация по ОС не влияет. Следовательно, их налоговый учет не ведется. Отражаются данные объекты только в бухучете.

Налоги и ОС

Так как любое работающее предприятие имеет собственные обязательства перед бюджетом, то они не могут оставить в стороне ОС по каждому из налогов.

На имущество

По законодательству, налог на имущество начисляется те объекты, которые учтены в балансе компании в качестве основных средств. Это касается:

  • Собственности фирмы.
  • Имущества во временном владении (аренде).
  • Находящимся в доверительном управлении.
  • А так же в совместном использовании.

Исключение могут составить только объекты, имеющие материальные признаки основных средств, но имеющие стоимость ниже установленного порога, если это отражено в

учетной политике компании

.

Учет основных средств и налог на имущество в 1C — тема видео ниже:

На прибыль

Налогом на прибыль облагается полученный доход, за вычетом обоснованного и подтвержденного документального расхода. При продаже объекта основных средств в этот вид расходов относят:

  • Часть амортизации, которая была начислена в период эксплуатации компанией данного имущества (пропорционально общему сроку полезного использования).
  • Амортизационную премию.
Расходы и доходы при продаже ОС записываются в декларацию отдельными строками, в которых указывают в расчете расходов по операциям:
  • Количество реализованных амортизируемых объектов, в том числе и с убытком.
  • Прибыль от реализации.
  • Остаточная стоимость с учетом расходов.
  • Прибыль или убытки по отдельным позициям и общая.

В расчете налога:

  • Доходы по реализации.
  • Внереализационные доходы.
  • Расходы: по реализации и внереализационные.
  • Убытки.
  • Итого: прибыль или убытки.

Про налог на прибыль НДС и ОС расскажет данное видео:

НДС

При приобретении основных средств НДС включается в первоначальную стоимость отдельно от цены имущества. Это сделано потому, что продавцом может быть не только предприятие на ОСНО, но и фирма на спецрежиме. В последнем случае НДС в первоначальную оценку не включается. Если объект куплен с учетом данного налога, новый собственник имеет право на вычет входного НДС если:

  • Купленное ОС будет использоваться в облагаемых данным налогом операциях.
  • Оно поставлено компанией на учет и с этого момента прошло не более 3-х лет.
  • Имеются товарно-транспортные документы (например, счет-фактура), подтверждающие, что стоимость имущества включает НДС.

Если объект ОС создавался или модернизировался силами компании, то наличие счетов на материалы и услуги с указанием включения в них НДС – обязательно.

Принять к вычету НДС можно уже в том квартале, когда объект поставлен фирмой на бухучет.

ОС может применяться компанией:

  • В операциях с включением НДС.
  • В необлагаемых операциях.

Учет должен быть раздельным. Так как:

  • В первом случае НДС принимают к вычету.
  • Во втором учитывают в стоимости основных средств.

Какие основные средства облагаются налогом на имущество? Об этом расскажет данное видео:

Объекты ОС, которые поступают на предприятие, и в бухгалтерском, и в налоговом учете зачисляют на баланс по первоначальной стоимости. При этом благодаря переводу налоговоприбыльного учета на бухучетные «рельсы» исчезла необходимость определять отдельно «бухгалтерскую» и «налоговую» первоначальную стоимость.

То есть

для налогового учета ОС применяются бухучетные правила формирования первоначальной стоимости

2.1. Формируем первоначальную стоимость

Основные правила

Порядок формирования первоначальной стоимости зависит от способа получения ОС и оговорен в пп. 8 — 13 П(С)БУ 7.

Рассмотрим каждый из этих способов в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Формирование первоначальной стоимости ОС

Способ поступления

Первоначальная стоимость

Приобретение ОС за денежные средства

Первоначальную стоимость формируют следующие расходы (п. 8 П(С)БУ 7):

— суммы, уплачиваемые поставщикам активов и подрядчикам за выполнение строительно-монтажных работ (без непрямых налогов);

— регистрационные сборы, государственная пошлина и аналогичные платежи, осуществляемые в связи с приобретением/получением прав на объект ОС;

— суммы ввозной таможенной пошлины;

— суммы непрямых налогов в связи с приобретением (созданием) ОС (если они не возмещаются плательщику);

— расходы на страхование рисков доставки ОС;

— расходы на транспортировку, установку, монтаж, наладку ОС;

— финансовые расходы, включение которых в себестоимость квалификационных активов предусмотрено П(С)БУ 31*;

— прочие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью.

Кроме того, первоначальная стоимость объекта ОС увеличивается с одновременным созданием обеспечения на обоснованную расчетом сумму обязательства, которое в соответствии с законодательством возникает у предприятия относительно демонтажа, перемещения этого объекта и приведения земельного участка, на котором он расположен, в состояние, пригодное для дальнейшего использования, в частности на предусмотренную законодательством рекультивацию нарушенных земель

* О бухгалтерском учете финансовых расходов см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 14, с. 74.

Приобретение объектов ОС, обязательства по расчетам за которые определены общей суммой

Первоначальную стоимость объектов ОС определяют путем распределения общей суммы пропорционально справедливой стоимости отдельного объекта ОС (п. 9 П(С)БУ 7)*[1]

* Этот способ расчета первоначальной стоимости применяют, если при покупке нескольких объектов ОС по одному договору предприятие-поставщик не выделяет в документах на отгрузку стоимость каждого из них, а указывает их общую стоимость.

Приобретение ОС по импорту

Первоначальная стоимость формируется с учетом норм п. 8 П(С)БУ 7 (см. выше) и П(С)БУ 21.

Так, первоначальную стоимость объектов ОС, оцененных в иностранной валюте, пересчитывают в денежную единицу Украины:

— по курсу НБУ, установленному на дату оприходования ОС, если первым событием было получение ОС;

— по курсу, установленному НБУ на дату перечисления предварительной оплаты, если первым событием была оплата стоимости ОС

Самостоятельное изготовление ОС

Первоначальная стоимость формируется в том же порядке, что и при приобретении ОС за денежные средства, т. е. состоит из расходов, перечисленных в п. 8 П(С)БУ 7 (см. выше)

Получение объекта ОС в обмен на:

— подобный объект

Первоначальная стоимость равняется остаточной стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта ОС, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта с отнесением возникшей разницы на расходы отчетного периода (п. 12 П(С)БУ 7)

— неподобный актив

Первоначальная стоимость равняется справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, переданную (полученную) при обмене (п. 13 П(С)БУ 7)

Внесение ОС в уставный капитал

Первоначальной стоимостью объекта ОС признают согласованную учредителями (участниками) предприятия его справедливую стоимость с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7)

Бесплатное получение ОС

Первоначальная стоимость равняется справедливой стоимости ОС на дату получения с учетом расходов, предусмотренных п. 8 П(С)БУ 7 (п. 10 П(С)БУ 7)

Перевод оборотных активов в состав ОС

Первоначальная стоимость равна себестоимости таких оборотных активов, которая определяется согласно П(С)БУ 9 и П(С)БУ 16 (п. 11 П(С)БУ 7)[2]

«Специфические» расходы

Теперь поговорим об отдельных видах расходов, по которым возникают вопросы о включении/невключении в первоначальную стоимость объектов ОС.

Услуги таможенного брокера (декларанта), которые непосредственно связанны с приобретением импортных ОС. В перечне расходов, которые формируют первоначальную стоимость ОС при импорте, такие услуги напрямую не записаны. Тем не менее их можно отнести к прочим расходам, непосредственно связанным с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Ведь без проведения таможенного оформления объект ОС невозможно использовать в хоздеятельности. А потому, на наш взгляд, логично включить такие расходы в первоначальную стоимость ОС.

Плата за таможенное оформление объектов ОС, если оно происходит вне места расположения таможенных органов или в нерабочее время. Таким расходам место тоже в составе первоначальной стоимости.

Акцизный налог, если импортируются подакцизные ОС. Включаем в первоначальную стоимость ОС как непрямой налог, не возмещаемый предприятию (абзац пятый п. 8 П(С)БУ 7).

Читайте так же:  Какие документы нужны на алименты в браке?

Расходы на сертификацию ОС. Согласно п. 7 П(С)БУ 7 единицей учета ОС является объект ОС. Поэтому если предприятие сертифицирует отдельный объект ОС (как это происходит, в частности, при импорте), сертификационные расходы можно считать непосредственно связанными с приобретением такого объекта. Ведь без получения соответствующего сертификата таможенное оформление ввозимого в Украину актива невозможно. А значит, эти расходы отражают в составе первоначальной стоимости ОС.

Сбор в Пенсионный фонд. Указанный сбор, уплаченный при приобретении недвижимости или легковых автомобилей, включают в первоначальную стоимость таких объектов ОС как прочие расходы, непосредственно связанные с доведением ОС до состояния, в котором они пригодны для использования с запланированной целью. Напомним: нотариальное удостоверение договоров купли-продажи недвижимого имущества осуществляется только при наличии документального подтверждения уплаты сбора. Соответственно покупатель просто не сможет получить право собственности на объект недвижимости без перечисления пенсионного сбора. В свою очередь, не уплатив сбор в Пенсионный фонд, легковой автомобиль невозможно зарегистрировать, а значит, и использовать.

Расходы на страхование при покупке ОС. В перечне расходов, составляющих первоначальную стоимость объектов ОС, указаны и расходы по страхованию рисков доставки ОС (п. 8 П(С)БУ 7). Это значит, что такие расходы в момент их признания капитализируют в бухгалтерском учете покупателя (накапливают по дебету соответствующего субсчета счета 15 «Капитальные инвестиции» и включают в состав первоначальной стоимости ОС). В дальнейшем их амортизируют в составе стоимости таких ОС.

Однако при покупке ОС у предприятия могут возникнуть страховые расходы и другого рода — например, по страхованию приобретаемого объекта от пожара, стихийных бедствий или наступления прочих возможных рисков.

Увеличивают ли эти страховые платежи первоначальную стоимость приобретаемого имущества

Нет, не увеличивают. Такие расходы расцениваются как обычные расходы отчетного периода.

Таким образом, в первоначальную стоимость ОС попадает только «доставочное» страхование. Во всех остальных случаях расходы по страхованию приобретаемых ОС (например, при покупке в кредит транспортных средств, когда требуется застраховать приобретаемый объект) согласно П(С)БУ 16 включаем в состав расходов соответствующих отчетных периодов и в зависимости от выполняемых объектами функций отражаем на счетах 91, 92, 93, 94. Подтверждает это и Минфин в письме от 21.07.2004 г. № 31-17310-01-29/13178 (ср. 025069200).

Вознаграждение посредникам. Расходы предприятия на выплату вознаграждения посреднику (брокеру, комиссионеру, агенту и т. п.) за услуги при покупке ОС по договорам поручения (комиссии и т. п.) в первоначальную стоимость этих ОС не включаем. Причина проста — такой позиции в «первоначально-стоимостном» перечне, приведенном в п. 8 П(С)БУ 7, нет. Суммы, причитающиеся посредникам, относим в состав расходов отчетного периода.

Оплата за поручительство. Вознаграждение поручителю (по аналогии с расходами на оплату посредников) в первоначальную стоимость ОС не включаем. Их место — в составе прочих расходов деятельности. А если по договору поручительства покупатель уплачивает поручителю неустойку за несвоевременное погашение им поручителю суммы основного долга, который ранее был оплачен поручителем, или вознаграждения? Сумма такой неустойки в первоначальную стоимость ОС тоже не попадает, а идет в бухучете в дебет субсчета 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки».

«Входной» НДС

Как правило, «входной» НДС включается в первоначальную стоимость, только если ОС покупает предприятие, которое не является плательщиком этого налога.

Однако есть случаи, когда НДС попадет в первоначальную стоимость и у плательщика. Предположим, предприятие надумало использовать приобретенное ОС в необлагаемой (необъектной/льготной) или нехозяйственной деятельности. Согласно правилам НКУ оно начисляет «компенсирующие» налоговые обязательства (п. 198.5 НКУ), роль которых — «обнулить» налоговый кредит. Из-за этого такой налоговый кредит можно считать невозмещаемым. А для не возмещаемых при покупках сумм непрямых налогов п. 8 П(С)БУ 7 предусматривает один путь: в первоначальную стоимость ОС.

Хорошо, если уже при покупке ОС вы точно знаете, что будете использовать их в необлагаемой/нехозяйственной деятельности. Тогда необходимость начислить налоговые обязательства появляется сразу при покупке (не позднее последнего дня отчетного периода), т. е. когда ОС вы зачисляете на баланс. В этом случае «компенсирующий» НДС прямым ходом отправляется у вас в первоначальную стоимость ОС. При этом делают проводки (п. 11 Инструкции № 141):

— Дт 15 — Кт 643/1;

— Дт 643/1 — Кт 641/НДС — при составлении сводной налоговой накладной.

Но часто бывает по-другому. ОС купили для облагаемой/хозяйственной деятельности, «входной» НДС отнесли в налоговый кредит, первоначальную стоимость ОС сформировали. Позже решили использовать объекты в необлагаемой/нехозяйственной деятельности и начислили, как положено, «компенсирующие» НДС-обязательства. Добавлять ли теперь НДС, ставший невозмещаемым, к сформированной в прошлом первоначальной стоимости ОС? На наш взгляд, нет.

Первоначальная стоимость ОС — вещь неприкасаемая. Ее нельзя менять, когда вздумается, за исключением случаев, установленных П(С)БУ 7

Указанный стандарт предусматривает, что первоначальная стоимость может меняться при переоценках, улучшениях, частичной ликвидации, создании обеспечения. Изменение направления использования объекта ОС в этом списке отсутствует.

В связи с этим начисленный НДС логично относить в расходы отчетного периода (Дт 949).

Однако из положений п.п. 1.3 Инструкции № 141 следует, что Минфин предлагает направлять сумму «компенсирующих» налоговых обязательств по ОС, которые перестали использоваться в хоздеятельности или облагаемых операциях, на увеличение первоначальной стоимости таких объектов. Мы с таким подходом не согласны (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 21, с. 3).

В то же время в обратной ситуации, когда купленные для необлагаемой/нехозяйственной деятельности ОС начинают использоваться в облагаемой/хозяйственной, убирать из первоначальной стоимости сумму НДС Минфин не желает. Согласно абзацу второму п. 10 Инструкции № 141 корректировку ранее начисленных «компенсирующих» налоговых обязательств следует показывать как увеличение дохода (Дт 641/НДС — Кт 719).

По нашему мнению, в этой ситуации при составлении расчета корректировки к сводной налоговой накладной более уместно выглядят следующие проводки:[3]

Дт 643/1 — Кт 641/НДС (методом «красное сторно») и одновременно

— Дт 643/1 — Кт 719.

2.2. Приобретаем ОС за гривни

Бухгалтерский учет

Приобретенные за денежные средства ОС зачисляют на баланс предприятия по первоначальной стоимости, которая включает расходы, перечисленные в п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Изначально все расходы на приобретение объекта ОС

накапливают на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств» или 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов»

При передаче (вводе) в эксплуатацию этого объекта делают проводки:

— Дт 10 (соответствующий субсчет) — Кт 152 (непосредственно для ОС);

— Дт 11 (соответствующий субсчет) — Кт 153 (для прочих необоротных материальных активов).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Сейчас объектом обложения налогом на прибыль является финансовый результат, определенный в финансовой отчетности согласно П(С)БУ или МСФО и откорректированный на разницы, установленные НКУ (п.п. 134.1.1 этого Кодекса). Причем малодоходные плательщики могут не осуществлять корректировок на такие разницы*. Поэтому налоговый учет ОС у них основывается исключительно на данных бухгалтерского учета.

А вот высокодоходные плательщики (и малодоходники-добровольцы), кроме бухгалтерского, должны вести еще и отдельный налоговый учет ОС в порядке, предусмотренном п. 138.3 НКУ. Данные налогового учета им понадобятся для того, чтобы откорректировать бухгалтерский финрезультат на «амортизационные» разницы (о них мы подробно поговорим в подразделе 3.4 на с. 41).

Отметим, что формирование первоначальной стоимости ОС к таким разницам не приводит. Сформированная по правилам бухгалтерского учета первоначальная стоимость объекта ОС применяется и для налоговых целей (естественно, если речь идет о производственных ОС).

Но если высокодоходник (малодоходник-доброволец) приобрел ОС у неприбыльной организации (кроме бюджетных учреждений), расчет налоговой разницы провести все же придется.

Согласно п.п. 140.5.4 НКУ в таком случае необходимо увеличить бухгалтерский финрезультат на 30 % стоимости приобретенных ОС. Однако если стоимость ОС, купленных у неприбыльщиков, совокупно в течение отчетного (налогового) года не превысит 25 размеров минимальной заработной платы, установленной на 1 января отчетного (налогового) года (в 2017 году — 80000 грн.), такую корректировку осуществлять не нужно. Подробнее об этой разнице см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 25.

НДС. Плательщик НДС, который покупает объект ОС у другого плательщика НДС, увеличивает свой налоговый кредит на сумму «входного» НДС по этому объекту, независимо от того, в каких целях он планирует использовать приобретенное (п. 198.3 НКУ). Главное, чтобы такой налоговый кредит подтверждала налоговая накладная, составленная поставщиком и зарегистрированная в Едином реестре налоговых накладных (далее — ЕРНН) (п. 201.10 НКУ).

Датой увеличения налогового кредита является дата осуществления первого из событий (п. 198.2 НКУ):

— либо дата перечисления предоплаты за объект ОС,

— либо дата получения ОС.

Тот, кто надумал использовать приобретенные ОС в нехозяйственных или в необлагаемых операциях, ранее отраженный налоговый кредит компенсирует налоговыми обязательствами по НДС. Этого требует п. 198.5 НКУ.

При нехозяйственном/необъектном/необлагаемом использовании ОС, которые приобретены без НДС, налоговые обязательства начислять не следует. Это совет от ГФСУ (см. письмо от 07.08.2015 г. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 и от 13.10.2016 г. № 22292/6/99-99-15-03-02-15). Подробно на эту тему читайте «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 64, с. 2.

Пример 2.1. Предприятие за денежные средства на условиях предоплаты приобрело грузовой автомобиль стоимостью 240000 грн. (в том числе НДС — 40000 грн.). Затраты на регистрацию автомобиля в сервисном центре МВД составили 600 грн. (без НДС).

Кроме того, предприятие за денежные средства (с последующей оплатой) приобрело станок фрезерный стоимостью 30000 грн. (в том числе НДС — 5000 грн.). Расходы на монтаж и наладку станка составили 3500 грн. (без НДС).

Приобретенные ОС планируется использовать в хозяйственной деятельности в облагаемых НДС операциях.

Как указанные операции будут отражены в учете предприятия, см. в табл. 2.2.

Таблица 2.2. Приобретение ОС за национальную валюту

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Предоплата

1

Перечислена предоплата за автомобиль

371

311

240000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

644/НДС

40000,00

641/НДС

644/1

40000,00

3

Получен от поставщика автомобиль

152

631

200000,00

4

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС

644/НДС

631

40000,00

5

Произведен зачет задолженностей

631

371

240000,00

6

Перечислены платежи, связанные с регистрацией автомобиля в сервисном центре МВД

377

311

600,00

7

Отнесены на увеличение первоначальной стоимости автомобиля расходы на регистрацию

152

377

600,00

8

Введен в эксплуатацию грузовой автомобиль

105

152

200600,00

9

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09*

09

200600,00

* О применении забалансового счета 09 см. на с. 40.

Постоплата

1

Получен станок

152

631

25000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631

5000,00

641/НДС

644/1

5000,00

3

Включены в первоначальную стоимость станка расходы на монтаж и наладку

152

631

3500,00

4

Оплачена стоимость монтажа и наладки

631

311

3500,00

5

Введен в эксплуатацию станок

104

152

28500,00

6

Перечислены средства в оплату стоимости приобретенного станка

631

311

30000,00

7

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

28500,00

2.3. Приобретение ОС за счет заимствований

Бухгалтерский учет

Учет налогов основных средств 192

В целях бухгалтерского учета покупку ОС за счет заемных средств и на условиях товарного кредита можно разделить на две отдельные операции:

1) собственно покупка;

2) кредитная операция.

С первой операцией все очень просто: активы, приобретенные за кредитные средства или по договору товарного кредита, предприятие-покупатель отражает как обычную покупку. То есть зачисляет их на баланс по первоначальной стоимости и отражает на соответствующих счетах учета ОС.

Единственный нюанс: с момента передачи товара, проданного в кредит, и до получения оплаты поставщику принадлежит право залога на них (ч. 6 ст. 694 ГКУ). Поэтому в момент получения ОС их стоимость покупатель отражает по дебету забалансового счета 05 «Гарантии и обеспечения предоставленные». После погашения задолженности за полученные ОС он списывает стоимость залоговых активов с забалансового учета — отражает их по кредиту счета 05.

Теперь о том, как в учете обстоят дела со второй операцией — кредитной. Ее особенность в том, что за пользование чужими денежными средствами должник уплачивает проценты. Их размер устанавливают в договоре (ст. 536 ГКУ).

Для учета процентов за пользование кредитом подключают абзац девятый п. 8 П(С)БУ 7. А он гласит, что

финансовые расходы не включают в первоначальную стоимость ОС, приобретенных (созданных) полностью или частично за счет заимствований

Исключение — лишь финансовые расходы, которые попадают в себестоимость квалификационных активов в соответствии с П(С)БУ 31.

Уточним, что п. 4 П(С)БУ 31 обязывает капитализировать финансовые расходы, которые относятся к квалификационному активу. А что представляет собой квалификационный актив? Под ним п. 3 П(С)БУ 31 понимает актив, который обязательно требует существенного времени для его создания (более 3 месяцев — уточняет п. 1.6 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету финансовых расходов, утвержденных приказом Минфина от 01.11.2010 г. № 1300).

Примерный перечень квалификационных активов вы можете найти в приложении 1 к П(С)БУ 31. Он включает, в частности, строительство помещений, зданий, сооружений, изготовление и монтаж оборудования.

Таким образом, некапитализируемые на основании П(С)БУ 31 суммы процентов по кредитам, связанным с приобретением ОС, отражаем в составе финансовых расходов отчетного периода. А вот суммы процентов, которые связаны с приобретением квалификационных активов, относим на увеличение первоначальной стоимости приобретенных ОС и амортизируем.

Начисление процентов за пользование финансовым или товарным кредитом (как некапитализируемых, так и тех, которые включают в первоначальную стоимость квалификационного актива) отражаем с помощью записи:

— Дт 951 — Кт 684, если получен банковский кредит;

— Дт 952 — Кт 684, если получен товарный кредит.

Затем делаем запись:

— Дт 792 — Кт 951 (952) — на сумму некапитализируемых процентов, признанных финансовыми расходами отчетного периода;

— Дт 15 — Кт 951 (952) — на сумму процентов, подлежащих капитализации.

Имейте в виду, что проценты за пользование заемными средствами не капитализируют, а всегда включают в расходы того периода, в котором эти проценты были начислены (п. 4 П(С)БУ 31):

— субъекты малого предпринимательства — юрлица;

— представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности;

— юрлица, которые не занимаются предпринимательской деятельностью (т. е. неприбыльные организации).

И несколько слов об учете процентов, уплаченных (начисленных) в пользу нерезидентов. Их отражаем в учете с оглядкой на пп. 5 и 6 П(С)БУ 21.

При определении суммы расходов в гривневом эквиваленте ориентируемся на то, какое событие было первым: начисление или уплата процентов

В зависимости от этого используем курс НБУ на дату первого из событий.

Читайте так же:  Налоги а для физических

Если проценты сначала начисляем, а уже потом уплачиваем, задолженность перед нерезидентом квалифицируем как монетарную, поэтому пересчитываем ее на дату баланса и на дату погашения (п. 8 П(С)БУ 21).

Налоговый учет

Здесь так же, как и в бухучете, приобретение ОС за счет заемных средств можно разделить на две составляющие: покупка и кредитная операция. Что касается непосредственно покупки, то ее мы описали выше на с. 15. Здесь же поговорим о кредитной операции.

Налог на прибыль. Для малодоходников, которые не определяют разницы, налоговоприбыльный учет базируется исключительно на бухгалтерском. Поэтому дальше информация для высокодоходников и малодоходников-добровольцев. Именно у них при покупке объектов ОС в кредит могут возникнуть особенности в учете.

Так, пп. 140.2 и 140.3 НКУ предусмотрена корректировка бухгалтерского финрезультата на разницы, связанные с начислением процентов по долговым обязательствам (кредитам, займам и т. д.) перед связанными лицами — нерезидентами.

Плательщик, у которого сумма долговых обязательств (кредита, займа и т. п.) перед связанным лицом — нерезидентом превышает собственный капитал более чем в 3,5 раза (для финансовых и лизинговых компаний — в 10 раз), увеличивает свой бухгалтерский финрезультат на разницу между суммой начисленных в бухучете процентов по этим долговым обязательствам и половиной суммы финрезультата, финрасходов и бухгалтерской амортизации за отчетный период. Это указание п. 140.2 НКУ.

Проценты, превышающие сумму ограничения, установленного п. 140.2 НКУ, которые увеличили финрезультат до налогообложения, уменьшают бухгалтерский финрезультат будущих отчетных налоговых периодов в сумме, уменьшенной ежегодно на 5 % от суммы процентов, оставшихся не учтенными в уменьшение финрезультата, с учетом ограничений, установленных упомянутым пунктом НКУ (п. 140.3 НКУ).

Поэтому если вы, будучи высокодоходником (малодоходником-добровольцем), взяли кредит на покупку ОС у связанного нерезидента или купили у него ОС на условиях товарного кредита, откорректируйте свой бухфинрезультат на «процентную» разницу.

Только учтите: увеличение в бухучете первоначальной стоимости приобретенных ОС на сумму процентов за пользование финансовым или товарным кредитом (т. е. их капитализация согласно П(С)БУ 31) не имеет ничего общего с налоговыми «процентными» разницами из пп. 140.2 и 140.3 НКУ. Эти разницы с бухучетом вообще не связаны. То есть увеличение первоначальной стоимости основных средств в бухучете — отдельно, а корректировки на «нерезидентские» проценты в налоговоприбыльном учете — отдельно.

Подробнее о «процентных» разницах см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 52, с. 22.

НДС. Проценты за пользование финансовым кредитом НДС не облагают. А вот с процентами за пользование товарным кредитом ситуация другая. Они представляют собой плату за предоставленные услуги по отсрочке оплаты стоимости товара, поэтому НДС-обязательства тут возникают по полной программе.

Сумму НДС, уплаченную (начисленную) в составе процентов, предприятие-покупатель имеет право включить в свой налоговый кредит независимо от того, с какой целью планирует использовать приобретенный объект (п. 198.3 НКУ). Главное, чтобы налоговый кредит подтверждала правильно составленная поставщиком и зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная (п. 201.10 НКУ).

Причем обратите внимание: п. 187.3 НКУ установлено, что при поставке товаров по договорам товарного кредита (товарного займа, рассрочки) датой увеличения налоговых обязательств в части процентов является дата их начисления согласно условиям соответствующего договора. Таким образом, именно на дату начисления процентов поставщик и должен выписать налоговую накладную.

Если объект ОС вы станете использовать в операциях, освобожденных или не являющихся объектом обложения НДС, либо же в нехоздеятельности, налоговый кредит придется компенсировать НДС-обязательствами (п. 198.5 НКУ).

Давайте рассмотрим операции по приобретению объекта ОС на условиях финансового и товарного кредита на примере.

Пример 2.2. Предприятие за кредитные средства приобрело объект ОС (производственное оборудование) стоимостью 84000 грн. (в том числе НДС — 14000 грн.). Сумма процентов за пользование кредитом составила 2700 грн.

Кроме того, предприятие на условиях товарного кредита приобрело станок стоимостью 60000 грн. (в том числе НДС — 10000 грн.). Первоначальный взнос согласно договору составил 18000 грн. (в том числе НДС — 3000 грн.). За пользование товарным кредитом предприятие уплатило проценты в размере 1080 грн. (в том числе НДС — 180 грн.).

Купленные объекты ОС не соответствует критериям квалификационного актива.

Как в бухучете предприятия следует отразить указанные операции, вы можете увидеть в табл. 2.3.

Таблица 2.3. Приобретение ОС на условиях кредита

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Финансовый кредит

1

Получен на текущий счет предприятия краткосрочный кредит банка

311

601

84000,00

2

Перечислена поставщику предоплата за оборудование

371

311

84000,00

3

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

644/НДС

14000,00

641/НДС

644/1

14000,00

4

Получено оборудование

152

631

70000,00

5

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС

644/НДС

631

14000,00

6

Отражен зачет задолженностей

631

371

84000,00

7

Введено в эксплуатацию оборудование

104

152

70000,00

8

Начислены проценты за пользование кредитом

951

684

2700,00

792

951

2700,00

9

Уплачены проценты за пользование кредитом

684

311

2700,00

10

Погашен банковский кредит

601

311

84000,00

Товарный кредит

1

Перечислен поставщику авансовый взнос за станок

371

311

18000,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

644/НДС

3000,00

641/НДС

644/1

3000,00

3

Оприходован станок

152

631

50000,00

4

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС

644/НДС

631

3000,00

5

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631

7000,00

641/НДС

644/1

7000,00

6

Отражен зачет задолженностей

631

371

18000,00

7

Отражена залоговая стоимость ОС на забалансовом счете

05

60000,00

8

Отражено начисление процентов за пользование товарным кредитом

952

684

900,00

792

952

900,00

9

Отражена сумма налогового кредита по НДС в составе суммы процентов (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

684

180,00

641/НДС

644/1

180,00

10

Перечислены денежные средства в оплату процентов за пользование товарным кредитом

684

311

1080,00

11

Перечислены средства в оплату стоимости оборудования

631

311

42000,00

12

Списана с забалансового счета залоговая стоимость ОС

05

60000,00

13

Введен в эксплуатацию станок

104

152

50000,00

2.4. Приобретаем ОС за инвалюту

Бухгалтерский учет

Как и в случае с покупкой ОС за гривни, при формировании первоначальной стоимости ОС, приобретенных за денежные средства в иностранной валюте, руководствуемся перечнем расходов, предусмотренным п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Для пересчета в гривню первоначальной стоимости ОС, выраженной в иностранной валюте, пользуемся правилами, установленными П(С)БУ 21.

Согласно п. 5 этого стандарта стоимость объекта ОС, приобретенного у нерезидента на условиях последующей оплаты,

определяют по курсу, установленному НБУ на дату его получения (оприходования)

Обратите внимание: возникшая кредиторская задолженность перед поставщиком-нерезидентом для целей бухучета считается монетарной (так как будет погашена деньгами). Поэтому на дату баланса и на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения задолженности) по ней нужно определять курсовые разницы (п. 8 П(С)БУ 21). При этом курсовую разницу на дату операции рассчитывают на выбор предприятия:

— либо в пределах хозоперации (т. е. в размере суммы погашения),

— либо по всей монетарной статье (по всей сумме задолженности).

Образовавшуюся в результате пересчета курсовую разницу в зависимости от того, положительная она или отрицательная, отражают в составе прочих доходов (Кт 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы») или прочих расходов (Дт 974 «Потери от неоперационных курсовых разниц»).

Если первое событие — оплата стоимости ОС, руководствуемся п. 6 П(С)БУ 21. В соответствии с ним стоимость ОС пересчитываем в валюту отчетности с применением курса, установленного НБУ на дату уплаты аванса. Причем если авансовые платежи в иностранной валюте осуществляются поставщику частями, стоимость объекта ОС определяют по сумме авансовых платежей с применением валютных курсов, исходя из последовательности осуществления авансовых платежей.

Возникшая при этом дебиторская задолженность является немонетарной (так как она будет погашена получением ОС, т. е. немонетарного актива). А значит, по ней не нужно рассчитывать курсовые разницы ни на дату баланса, ни на дату осуществления хозяйственной операции (т. е. на дату погашения такой задолженности).

Налоговый учет

Налог на прибыль. В общем случае приобретение ОС у нерезидента отражается в налоговоприбыльном учете так же, как и в бухгалтерском. Посчитали «бухгалтерские» курсовые разницы — и все. На возникновение «налоговых» разниц это никак не влияет.

Однако если вы высокодоходник (малодоходник-доброволец) и покупаете ОС у специфических нерезидентов (из стран, включенных в Перечень № 977-р), налоговые разницы у вас все-таки «нарисуются». Причина — в п.п. 140.5.4 НКУ. Он требует от резидента, сделавшего такую покупку, увеличить свой бухгалтерский финрезультат на сумму 30 % ее стоимости по итогам отчетного периода, в котором она, собственно, и состоялась. То есть по итогам периода, на который приходится дата оприходования ОС.

Исключение — контролируемые операции. По ним предусмотрена другая «налоговая» разница.

Так, согласно п.п. 140.5.2 НКУ финансовый результат высокодоходникам придется увеличить на сумму превышения договорной (контрактной) стоимости приобретенных ОС над ценой, определенной по принципу «вытянутой руки» при осуществлении контролируемых операций в случаях, определенных ст. 39 НКУ. Делают это по результатам налогового (отчетного) года.

НДС. Операции по ввозу ОС на таможенную территорию Украины в таможенном режиме импорта являются объектом обложения НДС (п.п. «в» п. 185.1 НКУ). То есть импорт ОС сопровождается уплатой «ввозного» НДС по ставке 20 % (п.п. «а» п. 193.1 НКУ). Согласно п. 206.1 этого Кодекса уплачивают «ввозной» НДС до или в день предоставления таможенной декларации (далее — ТД). Предоплата нерезиденту за ОС не приводит к возникновению НДС-обязательств (п. 187.11 НКУ).

Имейте в виду! Уплачивать «ввозной» НДС обязаны также лица, которые не зарегистрированы плательщиками НДС, если импортируют товары в объемах, подлежащих налогообложению в соответствии с законом. Они уплачивают НДС во время таможенного оформления ОС без регистрации плательщиками НДС. Так заявляет п. 181.2 НКУ.

Базой налогообложения в этом случае является договорная (контрактная) стоимость ОС, но не ниже их таможенной стоимости, с учетом таможенной пошлины и акцизного налога, подлежащих уплате и включаемых в цену товаров (абзац первый п. 190.1 НКУ). При этом пересчет иностранной валюты в гривни осуществляют по курсу НБУ, действующему на дату подачи ТД (абзац второй п. 190.1, п. 39-1.1 НКУ).

Причем учтите: составлять налоговую накладную при импорте товаров не нужно.

Датой возникновения налоговых обязательств будет дата подачи ТД для таможенного оформления (абзац первый п. 187.8 НКУ). В свою очередь, датой возникновения права на налоговый кредит является дата уплаты «ввозного» НДС (абзац четвертый п. 198.2 НКУ).

При этом в налоговый кредит попадает вся сумма импортного НДС, уплаченного на таможне (см. письмо ГНА в г. Киеве от 25.02.2011 г. № 3265/10/31-606, разъяснение в подкатегории 101.07 БЗ*).

Право на налоговый кредит подтверждает собственно ТД (п. 201.12 НКУ).

Пример 2.3. Предприятие приобрело импортное оборудование стоимостью €10000. Контрактная стоимость товара соответствует его таможенной стоимости.

При приобретении оборудования уплачена ввозная таможенная пошлина (10 % от стоимости оборудования в гривневом эквиваленте) и «ввозной» НДС. Стоимость услуг таможенного брокера составили 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.).

В бухгалтерском учете предприятия указанные операции будут показаны следующим образом (см. табл. 2.4 на с. 22):

Таблица 2.4. Приобретение ОС за иностранную валюту

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Постоплата

1

Уплачена ввозная таможенная пошлина (курс НБУ — 30,25 грн/€)

377

311

30250,00

2

Уплачен «ввозной» (импортный) НДС

((€10000 х 30,25 грн./€ + 30250,00 грн.) х 20 % : 100 %)

377

311

66550,00

3

Оплачены услуги таможенного брокера

371

311

6000,00

4

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

644/НДС

1000,00

641/НДС

644/1

1000,00

5

Оприходован объект ОС (курс НБУ — 30,25 грн./€)

152

632

€10000

302500,00

6

Включены в первоначальную стоимость пошлина и стоимость услуг таможенного брокера

152

377

30250,00

685

5000,00

7

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС по услугам таможенного брокера

644/НДС

685

1000,00

8

Отражен зачет задолженностей

685

371

6000,00

9

Отнесена в состав налогового кредита сумма уплаченного «ввозного» НДС (на основании ТД)

641/НДС

377

66550,00

10

Введен в эксплуатацию объект ОС

(302500,00 грн. + 30250,00 грн. + 5000,00 грн.)

104

Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

152

337750,00

11

Перечислены нерезиденту средства в оплату за объект ОС (курс НБУ — 30,75 грн./€)

632

312

€10000

307500,00

12

Отражена курсовая разница по монетарной задолженности (€10000 х (30,75 грн./€ — 30,25 грн./€))

974

632

5000,00

13

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

337750,00

Предоплата

1

Перечислена предоплата нерезиденту за объект ОС (курс НБУ — 30,25 грн./€)

371

312

€10000

302500,00

2

Уплачена ввозная таможенная пошлина (курс НБУ — 30,75 грн./€)

377

311

30750,00

3

Уплачен «ввозной» (импортный) НДС

((€10000,00 х 30,75 грн./€ + 30750,00 грн./€) х 20 % : : 100 %)

377

311

67650,00

4

Оплачены услуги таможенного брокера

371

311

6000,00

5

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

644/НДС

1000,00

641/НДС

644/1

1000,00

6

Оприходован объект ОС

152

632

€10000

302500,00*

7

Произведен зачет задолженностей

632

371

€10000

302500,00

8

Включены в первоначальную стоимость ввозная пошлина и стоимость услуг таможенного брокера

152

377

30750,00

685

5000,00

9

Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС по услугам таможенного брокера

644/НДС

685

1000,00

10

Отражен зачет задолженностей

685

371

6000,00

11

Отнесена в состав налогового кредита сумма уплаченного «ввозного» НДС (на основании ТД)

641/НДС

377

67650,00

12

Введен в эксплуатацию объект ОС

(302500 грн. + 30750 грн. + 5000,00 грн.)

104

152

338250,00

13

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

338250,00

* Оприходование осуществляется по курсу НБУ на дату перечисления аванса (30,25 грн./€).

2.5. Самостоятельное изготовление ОС

Бухгалтерский учет

Учет налогов основных средств 152

Первоначальная стоимость самостоятельно изготовленного объекта ОС формируется в том же порядке, что и при приобретении ОС за денежные средства, т. е. состоит из расходов, перечисленных в п. 8 П(С)БУ 7.

Но есть здесь и свои особенности — порядок отражения в бухгалтерском учете операций по самостоятельному изготовлению ОС зависит от того, каким способом они созданы:

— хозяйственным (т. е. собственными силами предприятия);

— подрядным (т. е. с привлечением сторонних организаций);

— смешанным (комбинированным).

При подрядном способе в стоимость самостоятельно изготовленного ОС включается стоимость работ (услуг), выполненных (предоставленных) подрядчиками.

При хозяйственном способе стоимость сделанного предприятием самостоятельно объекта ОС включает:

— прямые материальные расходы;

— расходы на оплату труда;

— ЕСВ, начисленный на зарплату работников, занятых в изготовлении ОС;

— общепроизводственные расходы;

— стоимость услуг сторонних организаций;

— амортизацию необоротных активов, которые используются при изготовлении ОС;

— прочие расходы.

Все затраты на строительство объекта ОС признают капитальными инвестициями и собирают на субсчете 151 «Капитальное строительство», а расходы на изготовление объекта ОС — на субсчете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств». Так что даже при хозяйственном способе выполнения строительно-монтажных работ по возведению объекта ОС для собственных нужд застройщик собирает затраты на счете 15, а счет 23 «Производство» не применяет. Такой порядок учета операций по самостоятельному строительству (изготовлению) объектов ОС рекомендует и Минфин в письме от 15.02.2007 г. № 31-34000-10-16/2959.

После ввода объекта ОС в эксплуатацию расходы, которые собраны на субсчетах 151 и 152, списывают на соответствующие субсчета учета ОС

Аналитический учет самостоятельно создаваемых объектов ведут по видам ОС, а также по отдельным объектам капитальных вложений (инвентарным объектам).

Налоговый учет

Налог на прибыль. В налоговоприбыльном учете все согласно бухгалтерскому учету (п.п. 134.1.1 НКУ). Поэтому никаких разниц даже у высокодоходников не будет.

НДС. При формировании налогового кредита по НДС в случае самостоятельного изготовления (строительства) ОС применяют те же правила, что и при их покупке. То есть при наличии налоговых накладных от поставщиков и подрядчиков предприятие отражает налоговый кредит. При этом не имеет значения, будет объект ОС использоваться в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности или нет (п. 198.3 НКУ).

Особые правила установлены при формировании налогового кредита по долгосрочным договорам (контрактам). Так, датой возникновения права заказчика на отнесение в состав налогового кредита сумм НДС в этом случае является дата фактического получения заказчиком результатов работ (оформленных актами выполненных работ) по таким договорам (контрактам). Об этом говорят пп. 187.9 и 198.2 НКУ.

Будете в дальнейшем использовать ОС в нехозяйственных или в необлагаемых операциях? Ранее отраженный налоговый кредит придется компенсировать налоговыми обязательствами (п. 198.5 НКУ).

Пример 2.4. Предприятие хозяйственным способом построило объект ОС (здание). В первоначальную стоимость вошли такие расходы: стоимость проектных работ — 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.); материалы — 700000 грн. (без НДС); зарплата работникам, строящим объект, — 750000 грн.; ЕСВ на зарплату этих работников — 165000 грн.; амортизация необоротных активов, участвующих в строительстве, — 80000 грн.

Кроме того, подрядным способом изготовлено оборудование. Стоимость изготовления оборудования и услуг по его монтажу — 9000 грн. (в том числе НДС — 1500 грн.), из них расходы на изготовление составили 7800 грн. (в том числе НДС — 1300 грн.).

Как операции по строительству (изготовлению) ОС отражать в бухгалтерском учете, вы узнаете из табл. 2.5.

Таблица 2.5. Изготовление ОС собственными силами

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Хозяйственный способ

1

Перечислена предварительная оплата стоимости проектных работ

371

311

12000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС

644/1

644/НДС

2000,00

641/НДС

644/1

2000,00

3

Отнесена в состав капитальных инвестиций стоимость проектных работ

151

631

10000,00

4

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС

644/НДС

631

2000,00

5

Произведен зачет задолженностей

631

371

12000,00

6

Переданы на строительство объекта строительные материалы и другие ТМЦ

151

20, 22

700000,00

7

Начислена заработная плата работникам, занятым на строительстве объекта ОС

151

661

750000,00

8

Отнесена в состав капитальных инвестиций сумма ЕСВ, начисленного на фонд оплаты труда работников, занятых на строительстве объекта ОС

151

651

165000,00

9

Начислена амортизация ОС и прочих необоротных материальных активов, используемых при строительстве (сооружении) объекта ОС

151

131, 132

80000,00

10

Увеличен остаток на забалансовом счете 09

09

80000,00

11

Введен в эксплуатацию объект ОС по первоначальной стоимости

103

151

1705000,00

12

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

1705000,00

Подрядный способ

1

Перечислена предоплата подрядной организации за изготовление и монтаж объекта ОС

371

311

9000,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

644/НДС

1500,00

641/НДС

644/1

1500,00

3

Отражены расходы по изготовлению объекта ОС (подписан акт)

152

631

6500,00

4

Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по НДС, приходящаяся на стоимость изготовления объекта ОС

644/НДС

631

1300,00

5

Выполнены работы по монтажу объекта ОС

152

631

1000,00

6

Списана сумма ранее отраженного налогового кредита по НДС, приходящаяся на стоимость монтажных работ

644/НДС

631

200,00

7

Отражен зачет задолженностей

631

371

9000,00

8

Введен в эксплуатацию объект ОС по первоначальной стоимости (6500,00 грн. + 1000,00 грн.)

104

152

7500,00

9

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

7500,00

2.6. Приобретение ОС по бартеру

Бухгалтерский учет

Порядок формирования первоначальной стоимости объектов ОС, полученных в рамках бартерных договоров, в первую очередь зависит от того, какие объекты обмениваются: подобные или неподобные.

Напомним: под подобными понимают объекты, имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость.

В свою очередь, определение справедливой стоимости находим в п. 4 П(С)БУ 19. Это сумма, по которой можно продать актив или оплатить обязательство при обычных условиях на определенную дату. При этом справедливой стоимостью считается:

— для зданий и земли — рыночная стоимость;

— для машин и оборудования — рыночная стоимость, а в случае отсутствия данных о рыночной стоимости — восстановительная стоимость (современная себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки;

— для прочих ОС — восстановительная стоимость (современная себестоимость приобретения) за вычетом суммы износа на дату оценки.

Рассмотрим особенности учета операций по обмену подобными и неподобными объектами ОС.

Обмен подобными активами. Первоначальная стоимость объекта, полученного в обмен на подобный объект, равна остаточной (балансовой) стоимости переданного объекта ОС. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, первоначальной стоимостью полученного объекта ОС признают справедливую стоимость переданного объекта, а разницу включают в расходы отчетного периода (п. 12 П(С)БУ 7).

При обмене подобными активами доход не признают (п. 9 П(С)БУ 15)

Поскольку нет дохода и операция по своей сути не является продажей, то к ней не применяют положения П(С)БУ 27. Поэтому при обмене необоротных активов на подобные их предварительный перевод на субсчет 286 не осуществляется* (п. 2 разд. II П(С)БУ 27).

Однако на практике бартер подобными активами встречается редко. Чаще всего при обмене ОС речь идет об обмене неподобными активами.

Обмен неподобными активами. В отличие от обмена подобными ОС, при обмене неподобными активами в бухгалтерском учете определяют финансовый результат от такой операции. Сумму дохода по бартерному договору рассчитывают по справедливой стоимости активов, работ, услуг, которые получены или подлежат получению предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов (п. 23 П(С)БУ 15).

Если такую справедливую стоимость достоверно определить невозможно, то доход определяют по справедливой стоимости активов, работ, услуг (кроме денежных средств и их эквивалентов), переданных по этому бартерному договору.

Первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен (частичный обмен) на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (получена) во время обмена.

Обмен неподобными ОС для целей бухгалтерского учета является продажей, а потому ОС, предназначенные для передачи по бартерному договору, должны признаваться необоротными активами, удерживаемыми для продажи, и учитываться на субсчете 286.

Все расходы предприятия, которые понесены в связи с получением объекта ОС в результате обмена, собирают на соответствующем субсчете счета 15. После ввода объекта ОС в эксплуатацию расходы, собранные на этих субсчетах и составляющие первоначальную стоимость такого объекта, списывают на соответствующие субсчета счета 10.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Благодаря сближению налоговоприбыльного учета с бухгалтерским нет больше необходимости определять отдельную «налоговую» стоимость ОС, полученных по бартеру. И первоначальная стоимость, и финансовый результат от операции по обмену ОС определяются в налоговоприбыльном учете по бухучетным правилам.

Однако следует помнить: при получении ОС по бартеру, с правовой точки зрения, речь идет о договоре мены (ст. 715 ГКУ). А передача товара по договору мены полностью подпадает под «налоговое» определение его продажи (п.п. 14.1.202 НКУ).

Это значит, что при обмене своего ОС на неподобный объект ОС предприятие-высокодоходник (а также малодоходник, который добровольно вызвался рассчитывать разницы) должен согласно пп. 138.1 и 138.2 НКУ:

— увеличить финрезультат на сумму «бухгалтерской» остаточной стоимости передаваемого объекта ОС;

— уменьшить финрезультат на сумму «налоговой» остаточной стоимости передаваемого объекта ОС.

Обратите внимание:

такие разницы определяются только в случае обмена ОС на неподобный объект ОС

Так как именно в этом случае остаточная стоимость передаваемого ОС попадает в «бухгалтерские» расходы. В случае обмена на подобный объект остаточная стоимость передаваемого актива в бухгалтерские расходы не попадает, и поэтому нет нужды с помощью «продажных» разниц заменять бухгалтерскую остаточную стоимость на налоговую.

Кроме того, при получении объектов ОС по бартеру от неприбыльщиков, не забудьте о корректировке финрезультата на основании п.п. 140.5.4 НКУ (см. подраздел 2.2 на с. 15).

НДС. Передачу объекта ОС по бартеру в НДС-учете отражают так же, как и обычную поставку. То есть предприятие — плательщик НДС должно начислить налоговые обязательства.

Для бартерных операций с участием ОС базу налогообложения определяют в соответствии с п. 188.1 НКУ, т. е. исходя из их договорной (контрактной) стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов. При этом база налогообложения не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета, которая сложилась по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в котором осуществляется обмен.

В отношении момента возникновения налоговых обязательств для бартерных операций действует общее правило, установленное п. 187.1 НКУ. С учетом неденежной формы оплаты датой возникновения налоговых обязательств является дата отгрузки объекта ОС.

В то же время, получая ОС по бартерному договору, предприятие выступает его покупателем, а значит, суммы «входного» НДС плательщик этого налога имеет право отнести в состав налогового кредита. Его величина определяется согласно п. 198.3 НКУ, т. е. исходя из договорной (контрактной) стоимости. Датой возникновения права налогоплательщика на налоговый кредит по товарообменным (бартерным) операциям является дата получения ОС, что подтверждает налоговая накладная (п. 198.2 НКУ).

Теперь проиллюстрируем особенности учета бартерных операций с ОС на примере.

Пример 2.5. Предприятие осуществило обмен подобными активами (мебелью). Договорная стоимость — 6000 грн. (в том числе НДС — 1000 грн.). Договорная стоимость соответствует справедливой. Первоначальная стоимость передаваемого объекта ОС составляет 7500 грн. Остаточная стоимость на начало месяца выбытия объекта — 6125 грн., а на конец — 6000 грн. Износ на конец месяца передачи объекта ОС составил 1500 грн.

Кроме того, предприятие осуществило обмен неподобными объектами ОС (станками). Договорная стоимость переданного станка А составила 54000 грн. (в том числе НДС — 9000 грн.), а полученного станка Б — 63000 грн. (в том числе НДС — 10500 грн.). Предприятие осуществляет доплату контрагенту в сумме 9000 грн. Договорные стоимости станков соответствуют их справедливым стоимостям. Первоначальная стоимость станка А, переданного по бартерному договору, составляет 50000 грн. Его остаточная стоимость на начало месяца выбытия — 45000 грн., а на конец — 44000 грн. Сумма начисленного износа на конец месяца выбытия — 6000 грн.

Как указанные операции отражают в бухгалтерском учете предприятия, см. в табл. 2.6 на с. 28.

Таблица 2.6. Приобретение ОС по бартеру

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Обмен подобными активами

1

Списана сумма износа передаваемого объекта ОС

131

106

1500,00

2

Передан объект ОС (списана остаточная стоимость ОС в пределах справедливой стоимости)

377

106

5000,00

3

Отражена сумма налоговых обязательств по НДС исходя из договорной стоимости

377

641/НДС

1000,00

4

Доначислены налоговые обязательства по НДС исходя из суммы превышения минбазы над договорной стоимостью (6125,00 грн. х 20 % : 100 % — 1000,00 грн.)

949

641/НДС

225,00*

791

949

225,00

* Поскольку договорная стоимость (5000,00 грн.) ниже остаточной стоимости объекта ОС на начало месяца, в котором он был передан (6125,00 грн.), необходимо доначислить налоговые обязательства на разницу.

5

Списана на расходы сумма превышения остаточной стоимости объекта ОС над его справедливой стоимостью (6000,00 грн. — 5000,00 грн.)

977

106

1000,00

793

977

1000,00

6

Отражено получение объекта ОС

152

631

5000,00*

* В рассматриваемой ситуации остаточная стоимость переданного объекта ОС (6000,00 грн.) превышает его справедливую стоимость (5000,00 грн.). Поэтому первоначальной стоимостью полученного объекта ОС будет справедливая стоимость переданного объекта.

7

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631

1000,00

641/НДС

644/1

1000,00

8

Введен в эксплуатацию полученный объект ОС

106

152

5000,00

9

Произведен зачет задолженностей

631

377

6000,00

Обмен неподобными активами

1

Списана сумма износа объекта ОС (станка А) при принятии решения о его переквалификации в необоротный актив, удерживаемый для продажи

131

104

6000,00

2

Отражен перевод станка А из состава ОС в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи

286

104

44000,00

3

Отражена передача станка А по договору мены

377

712

54000,00

4

Начислены налоговые обязательства по НДС

712

641/НДС

9000,00*

* Поскольку договорная стоимость (45000,00 грн. без учета НДС) не ниже остаточной стоимости станка А на начало месяца его выбытия, налоговые обязательства начисляем исходя из договорной стоимости.

5

Списана остаточная стоимость передаваемого объекта ОС (станка А)

943

286

44000,00

6

Отражено получение объекта ОС (станка Б)

152

631

52500,00*

* В бухгалтерском учете первоначальная стоимость объекта ОС, полученного в обмен на неподобный объект, равна справедливой стоимости переданного объекта, увеличенной на сумму переданных во время обмена денежных средств без НДС (п. 13 П(С)БУ 7), т. е. (54000,00 грн. + 9000,00 грн.) : 1,2 = 52500,00 грн.

7

Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии зарегистрированной в ЕРНН налоговой накладной)

644/1

631

10500,00

641/НДС

644/1

10500,00

8

Введен в эксплуатацию станок Б

104

152

52500,00

9

Произведен зачет задолженностей

631

377

54000,00

10

Перечислена с текущего счета доплата за полученный объект ОС

631

311

9000,00

11

Отражены финансовые результаты

791

943

44000,00

712

791

45000,00

2.7. Бесплатное получение ОС

Бухгалтерский учет

Для бесплатного случая первоначальная стоимость поступившего объекта ОС равна его справедливой стоимости, увеличенной на стоимость сопутствующих расходов (абзац первый п. 10 П(С)БУ 7). Что считать справедливой стоимостью, см. в подразделе 2.6 на с. 25.

Оценить подаренный объект и наделить его справедливой стоимостью должна комиссия, специально созданная на предприятии (по приказу руководителя)

Если это особый объект и с его оценкой «свои» специалисты (комиссия) не могут справиться, то можно позвать на помощь и независимого оценщика. Оплатив его услуги, вы получите отчет об оценке имущества, в котором и будет приведена справедливая стоимость объекта ОС. Пополнить первоначальную стоимость могут и сопутствующие расходы: ориентир для них — п. 8 П(С)БУ 7 (подробнее см. табл. 2.1 на с. 11).

По нашему мнению, «собирать» ее следует на соответствующем субсчете счета 15 «Капитальные инвестиции». И только после ввода бесплатно полученного объекта ОС в эксплуатацию — зачислять на счет 10 «Основные средства». Однако Минфин предлагает справедливую стоимость бесплатного объекта ОС сразу отражать на счете 10, минуя счет 15 (см. п. 19 приложения к Методрекомендациям № 561; письмо Минфина от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570).

При оприходовании подаренного объекта ОС на его справедливую стоимость (без учета сопутствующих расходов) предприятие должно увеличить дополнительный капитал — кредит субсчета 424 «Безвозмездно полученные необоротные активы» (п. 13 Методрекомендаций № 561). То есть стоимость бесплатно полученного ОС сразу при оприходовании в доход не попадает. Это будет происходить по мере начисления амортизации (подробнее см. в подразделе 3.6 на с. 48).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Для малодоходных плательщиков, которые не корректируют финрезультат на «налоговые» разницы, учет по налогу на прибыль полностью совпадет с бухгалтерским учетом. Им вести отдельный налоговый учет ОС не надо. Следовательно, при поступлении подаренного ОС объект обложения налогом на прибыль не увеличивается. Однако это не значит, что полученный подарок не скажется на уплате налога. Конечно, скажется. Просто отражение дохода от такого бесплатного получения будет происходить постепенно, по мере начисления амортизации.

Для высокодоходных плательщиков (и малодоходников-добровольцев) учет поступления ОС идентичен, т. е. доходы отражаем постепенно, по мере начисления амортизации.

Если бесплатные ОС используются в хоздеятельности, то, несмотря на «подарочную» природу, их амортизация будет уменьшать объект начисления налога на прибыль

При этом таким предприятиям все же следует иметь в виду наличие в НКУ «амортизационных» разниц, на которые придется откорректировать бухучетный финансовый результат.

В частности, «амортизационные» разницы будут возникать по причине:

1) разных сроков полезного использования. Если в бухучете предприятию по таким срокам предоставлена полная свобода действий, то в налоговом учете сохраняются минимально допустимые сроки использования объектов (п.п. 138.3.3 НКУ);

2) несовпадения критериев отнесения к ОС. Напомним: согласно п.п. 14.1.138 НКУ в налоговом учете действует стоимостный критерий 6000 грн. Для бесплатно полученных ОС его следует применять к первоначальной стоимости, состоящей из справедливой стоимости объекта и сопутствующих расходов. Что же касается бухгалтерского учета, то здесь можно установить любой другой стоимостный критерий;

3) отличий в подходах к учету непроизводственных ОС. Дело в том, что НКУ не разрешает начислять амортизацию на непроизводственные ОС (п.п. 138.3.2 НКУ), в то время как в бухгалтерском учете никаких запретов по этому поводу нет.

НДС. Налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком в связи с приобретением или изготовлением товаров и услуг (п. 198.3 НКУ). Но при бесплатном получении объекта ОС начисления НДС (а тем более, его уплаты) не происходит. В дополнение к подарку получатель может получить от дарителя — плательщика НДС только «нулевую» налоговую накладную, хоть и зарегистрированную в ЕРНН. Поэтому учитывать в составе налогового кредита плательщику будет нечего.

Другое дело — суммы «входного» НДС по расходам, сопутствующим получению ОС (оплата транспортных, регистрационных услуг, а также услуг монтажа, наладки, дооборудования и т. п.). Получив по этим расходам налоговые накладные, зарегистрированные в ЕРНН, плательщик безоговорочно должен показать налоговый кредит (п. 198.6 НКУ). Но как только вы решите использовать подаренные ОС в необлагаемых операциях или вне хоздеятельности, вам придется начислить налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости объекта в части, по которой был отражен налоговый кредит (п. 198.5 НКУ).

А вот при получении ОС от нерезидента уплаченная на таможне сумма НДС, считаем, не должна пройти мимо налогового кредита. Похоже, налоговики с этим согласились (см. письмо ГФСУ от 19.05.2016 г. № 10964/6/99-95-42-01-15).

Пример 2.6. Предприятие бесплатно получило станок справедливой стоимостью 54000 грн., за транспортировку станка уплачено 1800 грн. (в том числе НДС — 300 грн.).

Как эти операции отразить в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.7.

Таблица 2.7. Бесплатное получение ОС

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Перечислена предоплата за транспортировку станка, бесплатно полученного предприятием

371

311

1800,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС, уплаченная в составе предоплаты за транспортные услуги

644/1

644/НДС

300,00

641/НДС

644/1

300,00

3

Получен бесплатно станок

152*

424

54000,00

* Если предприятие руководствуется разъяснениями Минфина (п. 19 приложения к Методрекомендациям № 561, письмо от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570), оно делает проводку Дт 104 — Кт 424. В этом случае на субсчете 104 необходимо отдельно вести аналитический учет объектов ОС, не введенных в эксплуатацию.

4

Получены транспортные услуги

152

631

1500,00

5

Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС по полученным транспортным услугам

644/НДС

631

300,00

6

Отражен зачет задолженностей

631

371

1800,00

7

Введен в эксплуатацию бесплатно полученный станок (54000,00 грн. + 1500,00 грн.)

104

152

55500,00

8

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

1500,00

2.8. Получение ОС в качестве взноса в уставный капитал

Бухгалтерский учет

Первоначальную стоимость ОС, полученных в качестве взноса в уставный капитал, формируют в порядке, установленном абзацем вторым п. 10 П(С)БУ 7 с учетом расходов из п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Обратите внимание: по мнению Минфина, стоимость необоротных активов, внесенных в уставный капитал, в состав капитальных инвестиций не включается и на счете 15 не отражается. Об этом говорится в п. 13 Методрекомендаций № 561 и в письме от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570. С точки зрения этого ведомства, на счет 15 попадают только расходы, которые связаны с доведением такого объекта до состояния, пригодного к использованию.

Однако, на наш взгляд, при формировании первоначальной стоимости ОС, полученных в качестве взноса в уставный капитал,

применять такой счет вполне можно, как и при традиционном приобретении ОС за денежные средства

После ввода в эксплуатацию эти ОС по первоначальной стоимости следует зачислять на соответствующие субсчета счета 10. Такой вариант не только не противоречит действующему законодательству, но и значительно облегчает ведение бухгалтерского учета.

Налоговый учет

Налог на прибыль. Налоговоприбыльный учет взноса объектами ОС — полностью бухучетный. Никаких разниц даже высокодоходники по таким операциям определять не должны (см. письмо ГФСУ от 09.03.2017 г. № 5898/7/99-99-14-01-02-17). А вот в дальнейшем следует помнить об «амортизационных» разницах (о них см. в подразделе 3.4 на с. 41).

НДС. У предприятия-инвестора внесение ОС в уставный капитал сопровождается начислением НДС-обязательств (см. письмо ГФСУ от 16.02.2017 г. № 2380/А/99-99-15-03-02-15) и составлением налоговой накладной на имя эмитента. Поэтому при получении объектов ОС в качестве взноса в уставный капитал от плательщика НДС

предприятие-эмитент, которое успело зарегистрироваться плательщиком этого налога, имеет право на налоговый кредит на основании п.п. «б» п. 198.1 НКУ

Такое право возникает только при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН.

Но помните: если полученный объект ОС вы будете использовать в нехозяйственной или в необлагаемой (льготной, необъектной) деятельности, придется начислить «компенсирующие» налоговые обязательства согласно п. 198.5 НКУ.

Пример 2.7. Предприятие получило в качестве взноса в уставный капитал оборудование стоимостью 24000 грн. (в том числе НДС — 4000 грн.). Остаток неоплаченного капитала (76000 грн.) был погашен денежными средствами. Расходы на транспортировку и монтаж полученного оборудования оплачены предприятием в сумме 3000 грн. (в том числе НДС — 500 грн.).

Каким образом такие операции отразить в бухгалтерском учете, вы узнаете из табл. 2.8.

Таблица 2.8. Получение ОС в уставный капитал

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Отражено формирование уставного капитала

46

40

100000,00

2

Отражено внесение взносов денежными средствами

301, 311

46

76000,00

3

Получено оборудование в качестве взноса в уставный капитал

152*

46

20000,00

* Если предприятие руководствуется разъяснениями Минфина (см. п. 13 Методрекомендаций № 561 и письмо от 17.11.2003 г. № 31-04200-04-5/5570), указанную операцию отражают проводкой Дт 104 — Кт 46. Тогда на субсчете 104 необходимо вести аналитический учет по ОС, не введенным в эксплуатацию.

4

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН)

644/1

46

4000,00

641/НДС

644/1

4000,00

5

Включена в первоначальную стоимость объекта ОС стоимость услуг по транспортировке и монтажу оборудования

152

631

2500,00

6

Отражен налоговый кредит по НДС от стоимости услуг по транспортировке и монтажу оборудования

644/1

631

500,00

641/НДС

644/1

500,00

7

Оплачена стоимость услуг по транспортировке и монтажу оборудования

631

311

3000,00

8

Введен в эксплуатацию объект ОС

104

152

22500,00

9

Уменьшен остаток на забалансовом счете 09

09

2500,00

2.9. Перевод оборотных активов в состав ОС

Бухгалтерский учет

Если принято решение о переводе материального актива из состава оборотных активов (готовая продукция, товары) в состав ОС, первоначальной стоимостью объекта ОС будет себестоимость такого материального актива.

Это прямо предусмотрено п. 11 П(С)БУ 7.

В свою очередь, себестоимость оборотного актива, который переводится в состав ОС, определяется в соответствии с П(С)БУ 9 для товаров и согласно П(С)БУ 16для готовой продукции*.

Кроме того, при формировании первоначальной стоимости объекта ОС, поступившего в результате перевода из состава оборотных активов, учитывают и сопутствующие расходы, перечисленные в п. 8 П(С)БУ 7 (см. табл. 2.1 на с. 11).

Налоговый учет

Налог на прибыль. Никаких налоговоприбыльных разниц в связи с переводом оборотного актива в состав ОС определять не надо. Ничего такого НКУ не предусматривает. Поэтому здесь — все по бухучету. А в бухучете операция по переводу оборотного актива в состав ОС никак не влияет на финансовый результат. Ведь происходит исключительно изменение во внутренней структуре актива баланса — одна его статья (ОС) увеличивается, другая (оборотные активы) — уменьшается.

Налоговоприбыльные разницы по новоиспеченному ОС будут определяться только после того, как он начнет амортизироваться.

НДС. Поскольку речь идет исключительно об изменениях внутри состава активов, НДС-учет данная операция вообще не затрагивает, ведь нет ни поставки, ни приобретения ОС.

Если при приобретении актива, первично оприходованного как оборотный, был отражен налоговый кредит, то при переводе актива в разряд ОС с налоговым кредитом ничего не происходит. Исключение — случай, когда после перевода в состав ОС актив не будет использоваться в облагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности. В этой ситуации следует начислить «компенсирующие» налоговые обязательства согласно п. 198.5 НКУ.

Пример 2.8. Предприятие приобрело офисную мебель стоимостью 96000 грн. (в том числе НДС — 16000 грн.). Мебель была оприходована на баланс как товары, однако впоследствии комплект мебели стоимостью 11000 грн. (без НДС) был признан ОС.

Как эти операции отразить в бухгалтерском учете, см. в табл. 2.9.

Таблица 2.9. Перевод оборотных активов в состав ОС

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Оприходована офисная мебель

281

631

80000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС

644/1

631

16000,00

641/НДС

644/1

16000,00

3

Перечислена оплата поставщику

631

311

96000,00

4

Переведен в состав ОС комплект мебели

152

281

11000,00

5

Введен в эксплуатацию комплект мебели

106

152

11000,00

выводы

  • Первоначальная стоимость ОС формируется на счете 15.
  • В большинстве случаев налоговоприбыльные разницы при поступлении ОС не определяются.
  • Расходы, необходимые для доведения ОС до состояния, пригодного к использованию, включаются в первоначальную стоимость ОС.
  • При передаче ОС в обмен на неподобный актив высокодоходники должны определить разницы по остаточной стоимости такого ОС согласно пп. 138.1 и 138.2 НКУ (как в случае продажи ОС).
Видео удалено.
Видео (кликните для воспроизведения).

Источники:

  1. Деньги, кредит, банки. Экспресс-курс. — М.: КноРус, 2010. — 320 c.
  2. Кредиты и займы. Учет, налоги и правовые вопросы / Под редацией Г. редацией Ю. Касьяновой Касьяновой. — М.: АБАК, 2015. — 227 c.
  3. Шаповалова История Потребительской Кооперации России / Шаповалова. — Москва: СПб. [и др.] : Питер, 2005. — 100 c.
Учет налогов основных средств
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here